TR-6. Los obligados tributarios: sujetos pasivos, sucesores y responsables

Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias (art. 35.1).

Lista abierta del art. 35.2: contribuyentes, sustitutos, obligados a pagos fraccionados, retenedores, obligados a ingresos a cuenta, obligados a repercutir, a soportar la repercusión, la retención y los ingresos a cuenta, sucesores y beneficiarios de exenciones, devoluciones o bonificaciones que no sean sujetos pasivos.

También lo son quienes deben cumplir obligaciones formales, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades sin personalidad que constituyan una unidad económica o patrimonio separado (cuando la ley lo establezca), los responsables y los obligados por asistencia mutua (art. 35.3 a 6).

Solidaridad: la concurrencia de varios obligados en un mismo presupuesto los obliga solidariamente, salvo ley en contrario. Si la Administración solo conoce a un titular, le liquida a él, que puede pedir la división facilitando datos de los demás y su proporción (art. 35.7).

Sujeto pasivo es el obligado que, según la ley, debe cumplir la obligación principal y las formales inherentes, como contribuyente o como sustituto. No pierde esa condición quien deba repercutir la cuota, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa (art. 36.1).

Contribuyente: el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible (art. 36.2).

Sustituto: el sujeto pasivo que, por imposición de la ley y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación principal y las formales inherentes; puede exigir del contribuyente lo satisfecho, salvo que la ley diga otra cosa (art. 36.3).

No confundir con el retenedor (pago a cuenta, art. 37.2) ni con el obligado a repercutir (art. 38.1): el repercutido no está obligado frente a la Administración (art. 38.2).

Personas físicas (art. 39): a la muerte del obligado, las obligaciones pendientes se transmiten a los herederos (y a los legatarios cuando la herencia se distribuya por legados o haya legados de parte alícuota). Nunca se transmiten las sanciones, ni la obligación del responsable salvo que se notificara el acuerdo de derivación antes del fallecimiento. Mientras la herencia esté yacente, cumple su representante.

Personas jurídicas (art. 40): disueltas y liquidadas sociedades con responsabilidad limitada, los socios responden solidariamente hasta el valor de la cuota de liquidación y demás percepciones de los dos años anteriores a la disolución; si la responsabilidad no está limitada, se transmiten íntegramente. En la extinción sin liquidación (fusión, escisión, cesión global), pasan a los sucesores o beneficiarios.

Las sanciones de sociedades y entidades sí son exigibles a sus sucesores, hasta el límite del apartado 1 (art. 40.5).

La ley puede declarar responsables solidarios o subsidiarios de la deuda junto a los deudores principales (obligados del art. 35.2) (art. 41.1).

Salvo precepto legal expreso, la responsabilidad es subsidiaria (art. 41.2).

Alcance: la totalidad de la deuda exigida en periodo voluntario (salvo art. 42.2); si el responsable no paga en el plazo que se le concede, se abre el periodo ejecutivo con recargos e intereses (art. 41.3). No alcanza a las sanciones salvo excepciones legales (art. 41.4).

La derivación exige un acto administrativo que, previa audiencia, declare la responsabilidad y su alcance (arts. 174 a 176). Para los subsidiarios, además, la previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios (art. 41.5). El responsable tiene derecho de reembolso frente al deudor principal (art. 41.6).

42.1.a Causantes o colaboradores activos en una infracción (también responden de la sanción). 42.1.b Partícipes o cotitulares de entidades del art. 35.4, en proporción a su participación. 42.1.c Sucesores en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas (no adquirentes de elementos aislados salvo que permitan continuar la actividad; no sucesión mortis causa; no adquisiciones en concurso).

42.2 Hasta el valor de los bienes que pudieron embargarse: quienes ocultan o transmiten bienes para impedir la actuación administrativa; quienes por culpa o negligencia incumplen órdenes de embargo; quienes colaboran en el levantamiento de bienes embargados o garantías; y los depositarios que consienten el levantamiento.

a) Administradores de hecho o de derecho de personas jurídicas infractoras que no hicieron lo necesario o consintieron o posibilitaron las infracciones (también sanciones). b) Administradores de personas jurídicas que cesaron en su actividad, por las obligaciones pendientes. c) Administradores concursales y liquidadores que no hicieron lo necesario para el pago. d) Adquirentes de bienes afectos (art. 79). e) Representantes aduaneros (no por deuda aduanera).

f) Quienes contratan o subcontratan obras o servicios de su actividad económica principal, por tributos a repercutir o retenciones; se libran con un certificado de estar al corriente emitido en los 12 meses anteriores a cada pago (la Administración lo emite o deniega en tres días).

g) y h) Levantamiento del velo: quienes controlan personas jurídicas creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta, y las entidades controladas por el obligado con ese fin (también sanciones).

43.2 Administradores por autoliquidaciones sin ingreso reiteradas de tributos a repercutir o retenciones (mitad o más en un año natural; ingresos ≤ 25 %).

Capacidad de obrar (art. 44): además de quienes la tengan conforme a Derecho, los menores de edad e incapacitados en las relaciones derivadas de actividades que puedan ejercer sin asistencia de quien ejerza la patria potestad, tutela, curatela o defensa judicial.

Representación legal (art. 45): de los incapaces, sus representantes legales; de las personas jurídicas, quienes ostenten la titularidad de los órganos de representación al realizarse las actuaciones; de los entes del art. 35.4, quien acredite la representación y, si no hay, quien aparentemente ejerza la gestión y, en su defecto, cualquier miembro.

Representación voluntaria (art. 46): cualquier representante, incluido un asesor fiscal. Debe acreditarse para recurrir, desistir, renunciar, reconocer obligaciones o solicitar devoluciones; se presume en los actos de mero trámite. Con varios titulares, se presume otorgada a cualquiera de ellos. Falta o insuficiencia del poder: subsanable en 10 días.

No residentes (art. 47): deben designar representante cuando lo exija la normativa y comunicarlo.

Es el lugar de localización del obligado en sus relaciones con la Administración tributaria (art. 48.1).

Personas físicas: residencia habitual; si desarrollan principalmente actividades económicas, la Administración puede considerar el lugar donde esté centralizada la gestión administrativa y la dirección y, si no, donde radique el mayor valor del inmovilizado. Personas jurídicas: domicilio social si en él está centralizada la gestión y dirección; si no, donde se lleven a cabo; y en último término, el mayor inmovilizado. No residentes: lo que diga cada tributo; en su defecto, el del representante; con establecimiento permanente, reglas de residentes.

El cambio de domicilio debe comunicarse y no produce efectos frente a la Administración hasta entonces (art. 48.3). Plazo: un mes para personas jurídicas y personas físicas del Censo de Empresarios (declaración censal de modificación); tres meses para las demás personas físicas (art. 17 RGAT). Cada Administración puede comprobar y rectificar el domicilio (art. 48.4).

Es obligación formal de quienes desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención (art. 29.2.a LGT).

Censos estatales (art. 3 RGAT): Censo de Obligados Tributarios (todos los que deban tener NIF) y Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, entre otros registros.

Alta (art. 9 RGAT): incluye los datos de los arts. 4 a 8 y sirve también para solicitar el NIF, comunicar el régimen de IVA, renunciar a estimación objetiva o regímenes especiales y proponer el porcentaje provisional de deducción. Modificación (art. 10): cualquier variación, incluido el cambio de domicilio fiscal. Baja (art. 11): en un mes desde el cese; si la sociedad se disuelve, un mes desde la cancelación registral; por fallecimiento, los herederos en seis meses.

Las declaraciones censales sustituyen al parte de alta en el índice de entidades del IS y a las declaraciones de comienzo, modificación o cese en IVA y, para exentos, en el IAE (art. 14 RGAT).

Obligación formal del art. 29.2.e LGT, desarrollada por el Reglamento de facturación (RD 1619/2012). Los empresarios o profesionales deben expedir factura y copia por las entregas y servicios de su actividad, incluidas las no sujetas y las exentas, y por los pagos anticipados (art. 2.1).

Siempre hay que facturar si el destinatario es empresario o profesional que actúa como tal o lo exige para un derecho tributario, en entregas intracomunitarias exentas, exportaciones, ventas a distancia del art. 68 LIVA, bienes con instalación o montaje y operaciones con personas jurídicas no empresarias o Administraciones (art. 2.2).

Excepciones (art. 3): operaciones exentas del art. 20 LIVA (salvo las citadas), recargo de equivalencia, régimen simplificado (salvo cuotas por volumen de ingresos), autorizaciones del Departamento de Gestión y REAGP.

Factura simplificada (art. 4): hasta 400 euros IVA incluido o cuando sea rectificativa; hasta 3.000 euros en ventas al por menor, ambulancia, domicilio del consumidor, transporte de personas, hostelería, etc.

Plazo (art. 11): en el momento de la operación; si el destinatario es empresario o profesional, antes del día 16 del mes siguiente al devengo. Recapitulativas (art. 13): operaciones de un mismo mes natural. Rectificativas (art. 15): en cuatro años, en serie específica. Conservación (art. 19): durante el plazo de la LGT.