TR-28. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Tributo directo y subjetivo que grava los incrementos patrimoniales lucrativos de personas físicas (art. 1). Se exige en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes forales y tratados, y está cedido a las CCAA (art. 2).

Hecho imponible (art. 3): a) adquisiciones por herencia, legado o cualquier título sucesorio; b) adquisiciones por donación o negocio jurídico gratuito inter vivos; c) percepción de cantidades por beneficiarios de seguros de vida cuando el contratante es persona distinta del beneficiario. Los incrementos lucrativos de personas jurídicas no están sujetos: tributan por el Impuesto sobre Sociedades.

Presunciones (art. 4): transmisión lucrativa si disminuye el patrimonio de una persona y aumenta, dentro del plazo de prescripción, el de su cónyuge, descendientes, herederos o legatarios; y cuando los ascendientes adquieren onerosamente en representación de hijos menores sin que conste que el menor tuviera medios. Se comunican a los interesados para alegaciones.

No sujeción reglamentaria (art. 3 RISD): premios de juegos autorizados; premios e indemnizaciones exonerados del IRPF; subvenciones, becas y premios con fines benéficos, docentes, culturales, deportivos o sociales; cantidades a trabajadores derivadas del contrato de trabajo; prestaciones de planes de pensiones que tributen en el IRPF; seguros de vida que garantizan una deuda. Un mismo incremento nunca tributa por ISD e IRPF.

Contribuyentes, siempre personas físicas (art. 5): en adquisiciones mortis causa, los causahabientes; en donaciones, el donatario o favorecido; en seguros de vida, los beneficiarios.

Obligación personal (art. 6): residentes habituales en España (residencia según el IRPF), por todo el incremento con independencia de dónde estén los bienes; también los representantes y funcionarios del Estado en el extranjero. Obligación real (art. 7): los demás, por bienes y derechos situados, ejercitables o cumplideros en España y por seguros con aseguradoras españolas o celebrados en España con extranjeras que operen en ella.

Responsables subsidiarios (art. 8): intermediarios financieros que entreguen depósitos, valores o garantías del causante; aseguradoras que paguen a beneficiarios; mediadores en la transmisión de valores de la herencia; y el funcionario que autorice un cambio de sujeto pasivo sin exigir el justificante. No hay responsabilidad si el pago se hace mediante cheque a nombre de la Administración para pagar el propio impuesto.

Base (art. 9): en sucesiones, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente (bienes menos cargas y deudas deducibles); en donaciones, el valor neto de lo adquirido; en seguros, las cantidades percibidas, que se acumulan a la porción hereditaria cuando el causante era el contratante (o asegurado en el colectivo).

Valoración: con carácter general, valor de mercado, salvo que el declarado sea superior. Inmuebles: valor de referencia del Catastro a la fecha de devengo, salvo que el declarado sea superior; sin valor de referencia, el mayor entre declarado y mercado. Impugnación del valor de referencia solo al recurrir la liquidación o pedir la rectificación de la autoliquidación, con informe vinculante del Catastro.

Determinación en estimación directa, salvo excepciones legales (art. 10). Comprobación de valores por los medios del art. 57 LGT, salvo inmuebles valorados por el valor de referencia o el declarado superior; el valor declarado por los interesados prevalece si es superior al comprobado; si no se consignó, se conceden diez días para subsanar; sin sanción por el mayor valor si se siguieron las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio (art. 18).

Adición de bienes (art. 11): se presume que forman parte del caudal: a) bienes del causante hasta un año antes del fallecimiento, salvo prueba de su transmisión a persona distinta de herederos, legatarios, parientes hasta el tercer grado o cónyuges; b) bienes adquiridos onerosamente en los tres años anteriores en usufructo por el causante y en nuda propiedad por esas personas; c) bienes transmitidos en los cuatro años anteriores con reserva de usufructo u otro derecho vitalicio (salvo seguros de renta vitalicia); d) valores endosados no retirados. Si se rechaza la adición, se excluye hasta la resolución administrativa definitiva; lo pagado por ITPAJD se deduce.

Cargas deducibles (art. 12): solo las que disminuyen realmente el valor y están establecidas sobre los bienes (censos, pensiones); no las hipotecas ni prendas, que no reducen el valor (aunque la deuda garantizada puede deducirse).

Deudas deducibles (art. 13): las del causante acreditadas por documento público o privado con requisitos del art. 1.227 CC, salvo las contraídas a favor de herederos o legatarios de parte alícuota y sus cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos, aunque renuncien; en especial, tributos y deudas con la Seguridad Social aunque se liquiden después del fallecimiento.

Gastos deducibles (art. 14): los del litigio en interés común de los herederos (no los de administración) y los de última enfermedad, entierro y funeral justificados y proporcionados. Ajuar doméstico (art. 15): 3 % del caudal relicto, salvo valor superior asignado o prueba de su inexistencia o menor valor.

Cargas: las mismas del art. 12 (art. 16).

Deudas (art. 17): solo las garantizadas con derechos reales sobre los mismos bienes donados, si el donatario asume fehacientemente la obligación de pagarlas; si no la asume, no se deducen, pero tiene derecho a la devolución de la parte de cuota si acredita haberla pagado dentro del plazo de prescripción.

Donaciones especiales (art. 29): las donaciones con causa onerosa y las remuneratorias tributan por su total importe; si hay prestaciones recíprocas o gravámenes al donatario, solo por la diferencia.

Acumulación (art. 30): las donaciones y pactos sucesorios entre las mismas personas en tres años se consideran una sola transmisión a efectos del tipo (tipo medio de la base liquidable teórica acumulada); y se acumulan a la sucesión del donante si median cuatro años o menos.

Reducciones aprobadas por la Comunidad (primero las estatales y después las autonómicas). Supletoriamente en sucesiones (art. 20.2): Grupo I (descendientes y adoptados menores de 21 años): 15.956,87 € + 3.990,72 € por año menos de 21, máximo 47.858,59 €; Grupo II (descendientes de 21 o más, cónyuges, ascendientes y adoptantes): 15.956,87 €; Grupo III (colaterales de 2.º y 3.er grado y afines en línea recta): 7.993,46 €; Grupo IV (colaterales de 4.º grado, más distantes y extraños): sin reducción.

Discapacidad: 47.858,59 € (33 %-65 %) o 150.253,03 € (≥ 65 %), además de la de parentesco. Seguros de vida: 100 % con límite de 9.195,49 € para cónyuge, ascendientes y descendientes (sin límite en terrorismo y misiones de paz).

Empresa familiar y participaciones exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio: 95 % para cónyuge y descendientes (o ascendientes y colaterales hasta el 3.er grado si no hay descendientes), con mantenimiento diez años. Vivienda habitual del causante: 95 % con límite de 122.606,47 € por sujeto pasivo para cónyuge, ascendientes, descendientes o colateral mayor de 65 años que conviviera dos años, con permanencia de diez años. Patrimonio histórico: 95 %. Incumplir la permanencia obliga a pagar lo dejado de ingresar con intereses.

Transmisiones sucesivas a descendientes en diez años: se deduce lo pagado en las anteriores (art. 20.3). Donaciones: sin reducciones estatales, la base liquidable coincide con la imponible (art. 20.5), salvo la de empresa familiar al 95 % (donante de 65 años o más o con incapacidad permanente absoluta o gran invalidez, que deje de dirigir; donatario que mantenga diez años) y patrimonio histórico.

Cuota íntegra (art. 21): escala autonómica o, en su defecto, la estatal, progresiva del 7,65 % al 34 %; la estatal se aplica en obligación real y, en obligación personal, en donaciones de inmuebles extranjeros o con sujeto pasivo o causante no residentes.

Cuota tributaria (art. 22): cuota íntegra × coeficiente multiplicador según el patrimonio preexistente del adquirente y el grupo de parentesco; supletoriamente, de 1,0000 (grupos I-II con patrimonio hasta 402.678,11 €) a 2,4000 (grupo IV con más de 4.020.770,98 €), con corrección de salto de tramo. El patrimonio preexistente se valora con las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio, excluyendo lo heredado ya gravado por donación anterior del causante e incluyendo lo que el cónyuge recibe por la disolución de la sociedad conyugal. Si no se conocen los causahabientes, se aplica el coeficiente máximo del grupo IV, con devolución posterior.

Deducciones: doble imposición internacional en obligación personal (la menor entre lo pagado fuera y el tipo medio efectivo aplicado a lo gravado fuera) (art. 23) y las autonómicas, que se aplican después de las estatales. Ceuta y Melilla: bonificación del 50 % (99 % para grupos I y II en sucesiones si el causante residió allí cinco años) (art. 23 bis).

Devengo (art. 24): sucesiones y seguros, el día del fallecimiento o la firmeza de la declaración de fallecimiento; pactos sucesorios con efectos en vida, el día del pacto; donaciones, el día en que se cause o celebre el acto; adquisiciones con condición, término o fideicomiso, cuando desaparece la limitación. Prescripción: LGT; escrituras de funcionarios extranjeros, desde su presentación en España (art. 25).

Usufructo (art. 26): mismas reglas que en ITPAJD (2 % por año hasta 70 %; vitalicio 70 % menos 1 % por año desde los 20, mínimo 10 %); la nuda propiedad tributa por su valor con el tipo medio correspondiente al valor íntegro; al extinguirse el usufructo se exige según el título de constitución con el tipo medio de la desmembración; si el adquirente puede disponer, se liquida en pleno dominio. Partición (art. 27): como si se hubiese hecho con estricta igualdad; excesos de adjudicación por las reglas del ITPAJD.

Repudiación (art. 28): la pura, simple y gratuita hace tributar a los beneficiarios con su coeficiente, pero con el parentesco del renunciante si es superior; la renuncia a favor de persona determinada hace tributar al renunciante y, además, una donación; la hecha después de prescrito el impuesto se trata como donación.

Gestión: declaración o, opcionalmente, autoliquidación, obligatoria en las Comunidades listadas en el art. 34.4 (art. 31); plazos: seis meses desde el fallecimiento y 30 días hábiles en los demás casos; prórroga de otros seis meses solicitada en los cinco primeros meses (silencio positivo al mes) (arts. 67-68 RISD); liquidaciones parciales para cobrar seguros o retirar depósitos (art. 35); aplazamiento de hasta un año y fraccionamiento en cinco anualidades (art. 38); empresa familiar y vivienda habitual: aplazamiento de cinco años sin intereses y luego diez plazos semestrales (art. 39).